《國家稅務總局關於股權轉讓所得征收個人所得稅問題的批復》(國〔2007〕244號)規定，溫泉公司所有原股東通過簽訂股權轉讓協議，以轉讓公司全部資產的方式向新股東轉讓股權，約定時間前的債權債務由原股東承擔，約定時間後的債權債務由新股東承擔。根據個人所得稅法及其實施條例的規定，原股東應按照“財產轉讓所得”項目繳納個人所得稅。
個案分析
(壹)承擔債務
例1:甲公司為壹人公司，投資人李出資10萬元。2065438+2005年8月，李將其持有的全部股份轉讓給王，轉讓價款共計3000萬元。但協議同時約定，李必須承擔A公司800萬元債務(應付A公司)。股權轉讓時，假設不考慮股權轉讓過程中的相關稅費，李持有的股權的計稅成本仍為654.38+00萬元。
對於李的股權轉讓所得，筆者認為應按其實際所得征稅。李償還公司債務後的實際收入應為654.38+02萬元(2000-800)，個人所得稅應為240萬元(654.38+0200× 20%)。李承擔甲公司債務將導致甲公司凈資產增加，可視為對甲公司追加投資，會計處理如下:(單位:萬元，下同)
借:應付賬款-公司A 800
借款:實收資本-李800
李持有A公司股權的計稅成本應為初始投資成本與追加投資成本之和654.38+08萬元(654.38+0000+800)，股權轉讓收入應為654.38+02萬元(3000-654.38+0800)。需要註意的是，李對A公司指定債務的承諾是股權轉讓交易不可分割的壹部分，其行為是有償的，不能視為對A公司的無償捐贈..上述會計處理可以避免因接受捐贈而多繳納企業所得稅的風險。
另外，如果李不承擔800萬元債務，持有A公司股權的公允價值應為2200萬元(3000萬-800元)，僅支付2200萬元就獲得A公司全部股權。因此，這個例子也可以轉化為如下交易:王先借給A公司800萬元償還A公司債務，再用2200萬元購買股權。甲公司的會計處理如下:
借方:銀行存款800
借款:其他應付款-王800
借:應付賬款-公司A 800
貸款:銀行存款800。
李股權轉讓收入仍為12萬元(2200-1000)。王收購A公司股權的應納稅成本為2200萬元(另有800萬元形成應收債權)。
(二)承擔債權
例2:上例的股權轉讓協議還約定李燦從A公司取得債權800萬元(應收B公司)，其他條件不變。筆者認為，A公司從處取得的債權應視為A公司對李的利潤分配，或者李收回其部分投資。會計處理如下:
1.利潤分配
借:利潤分配800
借:應付股利-李800
借:應付股利-李800
貸項:應收賬款-公司B 800
李轉讓股權實際取得收入2000萬元(30000-1000)，應繳納個人所得稅400萬元(2000×20%)。李分紅800萬元，應納個人所得稅654.38+60萬元(800×20%)。李應繳納的個人所得稅為560萬元(400+160)。
2.收回投資
借方:實收資本(資本公積、盈余公積等)。) 800
貸項:應收賬款-公司B 800
李持有A公司股權應納稅成本200萬元(1000-800)，股權轉讓收入2800萬元(3000-200)，應繳納個人所得稅560萬元(2800×20%)。應付個人所得稅與第壹次會計處理相同。
需要註意的事項
根據國稅發[2007]244號文件規定，股權轉讓涉及轉讓方承擔債權債務的，個人所得稅應納稅所得額=(原股東股權轉讓所得總額-原股東承擔的債務總額+原股東收回的債權總額-註冊資本-股權轉讓過程中的相關稅費)×原股東持股比例(以下簡稱公式1)；或個人所得稅應納稅所得額=原始股東取得的股權轉讓所得+原始股東收取的債權所得-原始股東為公司債務發生的費用-原始股東對公司的投資成本(以下簡稱公式2)。應用上述計算公式時，應註意兩點:
第壹，公式中的債權債務應以公允價值(而非賬面價值)計量。在實踐中，主管稅務機關應審查轉讓方是否承擔了虛構的債務(實際不存在的債務，或者實際需要承擔的債務金額小於賬面金額)，或者取得了隱含的債權(賬面未體現的債權，或者債權公允價值大於賬面金額)，以逃避繳納個人所得稅。
二是公式1表述不夠嚴謹，應改為“個人所得稅應納稅所得額=(原股東股權轉讓所得總額-原股東承擔的債務總額+原股東收回的債權總額-股權轉讓過程中的相關稅費)×該股東持股比例-該股東投資的應納稅成本”。股東投資的計稅成本等於初始投資和追加投資時投資資產的公允價值之和(股東投資的計稅成本不壹定等於計入“註冊資本”的金額)。公式2中“原股東投資公司的成本”也應改為“原股東投資公司的應稅成本”。